ITPB2/4511-528/16/RS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Obowiązek podatkowy i opodatkowanie emerytury z Australii.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2016 r. (data wpływu 1 czerwca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 3 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 3 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada obywatelstwo polskie i australijskie. Przez 32 lata pracował w Australii i po osiągnięciu wieku emerytalnego w Australii otrzymał pracowniczą emeryturę. Według przepisów australijskich Jego emerytura - osoby powyżej 65 roku życia - podlega zwolnieniu z podatku dochodowego w Australii. Emerytura jest wypłacana w systemie miesięcznym na konto bankowe Wnioskodawcy w Banku w Polsce. Bank nie pobiera z tej emerytury podatku. Do 2011 r. Wnioskodawca mieszkał nieprzerwanie w Australii - przyjeżdżał do Polski okazjonalnie. Od 2011 r. część roku przebywa w Polsce, część w Australii. W Australii ma dom a w Polsce mieszkanie - z polskiego systemu ZUS otrzymuje polską emeryturę - od której ZUS pobiera podatek dochodowy i składkę na ubezpieczenie zdrowotne. Za każdy rok kalendarzowy ZUS składa PIT-40 - w związku z czym Wnioskodawca nie składał zeznań podatkowych.

W przesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że wniosek dotyczy 2013 r., w którym ponad 183 dni przebywał w Polsce. W 2013 r. miejsce zamieszkania posiadał zarówno w Polsce jak i w Australii. Miejsce stałego zamieszkania znajdowało się w Australii.

W Australii posiada dom, w którym mieszka z żoną. W Australii mieszkają Jego dwaj synowie z rodzinami - w Australii ma całą rodzinę. W Polsce posiada mieszkanie, w którym mieszka razem z żoną w czasie przyjazdów do Polski. W Polsce Wnioskodawca ma znajomych i dalszą rodzinę, do Polski na urlop przyjeżdżają także Jego synowie z rodzinami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy otrzymując australijską emeryturę bez pośrednictwa płatnika Wnioskodawca był zobowiązany naliczać podatek dochodowy i składać zeznanie roczne, wykazując dochód z polskiej i australijskiej emerytury, naliczając podatek dochodowy zgodnie z ustawą i umową pomiędzy państwami w sprawie unikania podwójnego opodatkowania z zastosowaniem metody tzw. proporcjonalnego odliczania podatku zapłaconego poza granicami kraju?
  2. Czy dochody z polskiej emerytury mógł rozliczyć w Australii przy założeniu, że w Australii był Jego ośrodek czynności życiowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Jego australijska emerytura jest w Australii zwolniona z podatku - także nie musiał tej emerytury rozliczać w zeznaniu rocznym w Polsce, nie był zobowiązany do zapłaty podatku od emerytury z Australii w Polsce. Podatek od polskiej emerytury jest pobrany przez ZUS i odprowadzany zgodnie z polskimi przepisami.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku posiadania ośrodka czynności życiowych w Australii dochód z emerytury z polskiego ZUS, ze względu na to, że nie jest zwolniony - powinien być opodatkowany w Australii według przepisów australijskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

  1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
  2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 4 ust. 1 umowy z dnia 7 maja 1991 r. między Rzecząpospolitą Polską a Australią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1992 r. Nr 41, poz. 177), w rozumieniu niniejszej umowy osoba ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, jeżeli dana osoba ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie w rozumieniu jego przepisów podatkowych.

W rozumieniu niniejszej umowy osoba nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Umawiającym się Państwie, jeżeli podlega ona opodatkowaniu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł w tym Państwie (art. 4 ust. 2 ww. umowy).

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ww. umowy, jeżeli stosownie do powyższych postanowień niniejszego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to status tej osoby będzie określony według następujących zasad:

  1. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania;
  2. jeżeli osoba ma stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach lub nie ma w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym zazwyczaj przebywa;
  3. jeżeli osoba zazwyczaj przebywa w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa w żadnym z nich, będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania gospodarcze i osobiste.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W przedstawionym stanie faktycznym wskazano, że Wnioskodawca posiada obywatelstwo polskie i australijskie. Przez 32 lata pracował w Australii i po osiągnięciu wieku emerytalnego w Australii otrzymał pracowniczą emeryturę. Według przepisów australijskich Jego emerytura - osoby powyżej 65 roku życia - podlega zwolnieniu z podatku dochodowego w Australii. Emerytura jest wypłacana w systemie miesięcznym na konto bankowe Wnioskodawcy w Banku w Polsce. Bank nie pobiera z tej emerytury podatku. Do 2011 r. Wnioskodawca mieszkał nieprzerwanie w Australii - przyjeżdżał do Polski okazjonalnie. Od 2011 r. część roku przebywa w Polsce, część w Australii. W Australii ma dom a w Polsce mieszkanie - z polskiego systemu ZUS otrzymuje polską emeryturę - od której ZUS pobiera podatek dochodowy i składkę na ubezpieczenie zdrowotne. Za każdy rok kalendarzowy ZUS składa PIT-40 - w związku z czym Wnioskodawca nie składał zeznań podatkowych.

W 2013 r. Wnioskodawca przebywał ponad 183 dni w Polsce. W 2013 r. miejsce zamieszkania posiadał zarówno w Polsce jak i w Australii. Miejsce stałego zamieszkania znajdowało się w Australii.

W Australii posiada dom, w którym mieszka z żoną. W Australii mieszkają Jego dwaj synowie z rodzinami - w Australii ma całą rodzinę. W Polsce posiada mieszkanie, w którym mieszka razem z żoną w czasie przyjazdów do Polski. W Polsce Wnioskodawca ma znajomych i dalszą rodzinę, do Polski na urlop przyjeżdżają także Jego synowie z rodzinami.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy w 2013 r. Wnioskodawca posiadał miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach to zgodnie z postanowieniami art. 4 ust. 3 ww. umowy, państwo Jego rezydencji należy ustalić w oparciu o reguły kolizyjne zawarte w tym przepisie.

Jak wskazał Wnioskodawca, stałe miejsce zamieszkania posiadał wyłącznie w Australii, zatem w ww. roku posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Australii i w konsekwencji podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 18 ust. 1 umowy z dnia 7 maja 1991 r. między Rzecząpospolitą Polską a Australią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, emerytury (w tym emerytury rządowe) i renty, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Odnosząc powołane wyżej przepisy na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę w 2013 r. australijska emerytura nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Zatem za 2013 r. Wnioskodawca nie ma obowiązku naliczania i odprowadzania od niej zaliczek na podatek dochodowy oraz wykazywania jej w rocznym zeznaniu podatkowym. Ponadto stosownie do zapisów art. 18 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, emerytura wypłacana osobie mającej miejsce zamieszkania w Australii podlega opodatkowaniu tylko w tym państwie, stąd też polska emerytura również nie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.