ITPB3/423-420/11/DK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Ustalenie wartości początkowej składników majątkowych wniesionych do Spółki aportem w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2011 r. (data wpływu 26 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych do Spółki aportem w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych do Spółki aportem w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

"O." Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest Spółką posiadającą siedzibę w Polsce, wchodzącą w skład Grupy "E." Spółka jest jednocześnie 100% spółką-córką „E.” Sp. z o.o. (dalej: „E.”). Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

Spółka prowadzi działalność serwisową w zakresie wsparcia biznesu. Przedmiotowe usługi są świadczone zarówno dla spółek z Grupy „E.”, jak i dla podmiotów trzecich (nienależących do Grupy „E.”).

Do 28 grudnia 2010 r. działalność serwisowa, która jest aktualnie prowadzona przez Spółkę, była wykonywana przez specjalnie wyodrębniony w tym celu oddział w ramach „E.” (dalej: Oddział). W związku z realizowaną restrukturyzacją w 2010 r. w ramach Grupy „E.”, Oddział został wniesiony aportem przez „E.” do Spółki. Wniesienie aportu zostało dokonane w dniu 28 grudnia 2010 r. W wyniku tej czynności, od dnia wniesienia aportu, działając w oparciu o majątek i personel wchodzący uprzednio w skład Oddziału, Spółka prowadzi omawianą działalność gospodarczą.

Składniki majątkowe wchodzące w skład Oddziału wniesionego aportem do Spółki powiększyły jej kapitał zakładowy. W zamian za wniesiony wkład „E.” objęła udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej Oddziału. Aport objął składniki majątkowe wykazane w ewidencji „E.” (odpowiednio jako środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz inne pozostałe składniki majątkowe) oraz składniki majątkowe nie wykazane w ewidencji „E.” (np. znak towarowy „E”). Wartość rynkowa Oddziału została określona na podstawie wyceny przeprowadzonej przez niezależny podmiot.

Oddział wniesiony aportem przez „E.” do Spółki stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Taka klasyfikacja zespołu składników wchodzącego w skład Oddziału została potwierdzona w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 7 kwietnia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB3/423-11a/11/DK).

W wyniku wniesienia Oddziału aportem przez „E.” do Spółki doszło do powstania dodatniej wartości firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 ww. ustawy, tj. na dzień wniesienia aportu nominalna wartość udziałów wydanych przez Spółkę na rzecz „E.” w zamian za wniesiony aport była wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki Oddziału.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Spółka wnosi o potwierdzenie, że w związku z otrzymaniem w 2010 r. wkładu niepieniężnego w postaci Oddziału wartość rynkowa z dnia aportu składników majątkowych wchodzących w skład Oddziału, które nie zostały wprowadzone przez „E.” do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (np. znak towarowy „E.”), stanowić będzie w przypadku składników majątku, które w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne – wartość początkową tych składników.

We własnym stanowisku w sprawie Spółka wskazała, iż w związku z otrzymaniem w 2010 r. wkładu niepieniężnego w postaci Oddziału, wartość rynkowa z dnia aportu składników majątkowych wchodzących w skład Oddziału, które nie zostały wprowadzone przez „E.” do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (np. znak towarowy „E”), stanowić będzie w przypadku składników majątku, które w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne – wartość początkową tych składników.

Oddział został wniesiony aportem przez „E.” do Spółki w dniu 28 grudnia 2010 r. W związku z tym, w ramach analizy konsekwencji podatkowych przedmiotowej transakcji po stronie Wnioskodawcy należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujące w 2010 r. W konsekwencji, przedstawione poniżej uzasadnienie stanowiska Spółki jest oparte na przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących do końca 2010 r.

Co do zasady, zgodnie z art. 16g ust. 10a omawianej ustawy, w przypadku, gdy następuje nabycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, ustala się w oparciu o wartość określoną w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport (zasada kontynuacji amortyzacji).

Powyższy przepis przewiduje jednak wyjątek, który ma zastosowanie w sytuacji, gdy składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący ten wkład. W takim przypadku, nie znajduje zastosowania omawiana powyżej zasada kontynuacji amortyzacji, natomiast w celu ustalenia wartości początkowej takich składników majątku przepis nakazuje stosować odpowiednio art. 16g ust. 10 wskazanej ustawy.

Zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 2 ww. ustawy.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące warunki, tzn.:

  1. dochodzi do wniesienia aportu do spółki kapitałowej, którego przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
  2. w związku z aportem powstaje dodatnia wartość firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
  3. składniki majątkowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem wkładu nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport
  • to łączną wartość początkową tychże składników majątkowych w spółce otrzymującej wkład niepieniężny powinna stanowić suma ich wartości rynkowej (przy założeniu, że składniki te spełniają przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne).

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Oddział wniesiony aportem do Spółki przez „E.” stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z objęciem aportu przez Spółkę doszło do powstania dodatniej wartości firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 ww. ustawy. Jednocześnie, w skład Oddziału będącego przedmiotem aportu wchodziły składniki majątkowe, które nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w „E.”.

Powyższe oznacza, iż w przypadku składników majątkowych wchodzących w skład Oddziału wniesionego aportem, które:

  • nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych „E.” oraz
  • po objęciu ich przez Spółki w wyniku wniesionego aportu będą stanowić środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne (np. znak towarowy „E.”)
  • ich łączna wartość początkowa powinna być ustalona zgodnie z art. 16g ust. 10a w powiązaniu z ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. jako suma ich wartości rynkowej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, np.:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lipca 2010 r. (sygn. IPPB3/423-302/10-2/MS),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2010 r. (sygn. IPPB3/423-300/10-2/MS),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 czerwca 2008 r. (sygn. IPPB3-423-412/08-3/MS) oraz
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 listopada 2007 r. (sygn. IP-PB3-423-149/07-2/MB).

Jednocześnie Spółka pragnie zaznaczyć, iż posiada indywidualną interpretację prawa podatkowego w przedmiotowej kwestii wydaną w dniu 7 kwietnia 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących w 2011 r. (sygn. ITPB3/423-11b/11/DK). Z uwagi na fakt, iż analizowana transakcja miała jednak miejsce w 2010 r., zastosowanie do niej powinny znaleźć przepisy obowiązujące w 2010 r. W konsekwencji, posiadana przez Spółkę interpretacja prawa podatkowego nie znajduje zastosowania do transakcji wniesienia aportem Oddziału przez „E.” do Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. na podstawie ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) zmieniono brzmienie m.in. art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę fakt, iż aport wniesiono w roku 2010, dla ustalenia wartości początkowej nabytych w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z art. 16g ust. 10a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w roku 2010 r., przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

Innymi słowy w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, ustala się w oparciu o wartość określoną w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, czyli zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny określonej w art. 16g ust. 9 cytowanej ustawy.

Niemniej jednak, zgodnie ze zdaniem ostatnim art. 16g ust. 10a wskazanej ustawy, dla ustalenia wartości początkowej składników majątku wchodzących w skład wkładu niepieniężnego, które nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten w pkt 1 wskazuje natomiast, iż w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi: suma ich wartości rynkowej – w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2.

Stosownie do treści art. 16g ust. 2 ww. ustawy, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia wniesienia do spółki.

Powyższe oznacza, iż w przypadku, gdy składniki majątkowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącej przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez spółkę wnoszącą aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a po objęciu ich przez Wnioskodawcę składniki te będą spełniać warunki do uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, to ich wartość początkowa powinna być ustalona zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1, tj. jako suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy.

Podsumowując, jeżeli zostaną spełnione łącznie trzy warunki tzn.:

  • składniki majątkowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem wkładu nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport,
  • składniki te spełniają przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w spółce obejmującej aport oraz
  • jeżeli powstanie dodatnia wartość firmy w wyniku dokonania aportu,

wartość początkową tychże składników majątkowych zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych w spółce otrzymującej wkład niepieniężny powinna stanowić suma ich wartości rynkowej.

Reasumując należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku w odniesieniu do zaprezentowanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Końcowo tut. organ informuje, iż powołane we wniosku interpretacje przepisów prawa podatkowego zostały wydane w indywidualnych sprawach, w konsekwencji wskazane interpretacje nie mogą wpływać na rozstrzygnięcie podjęte w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.