IBPBII/2/415-474/09/MM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy można dokonać aneksem do aktu notarialnego z dnia 06 grudnia 2007r. urealnienia wartości zamienianych lokali do cen rynkowych ustalonych według stanu na 06 grudnia 2007r. przez rzeczoznawcę majątkowego prowadzącego biuro nieruchomości i jakie będą skutki podatkowy powyższej czynności?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2009r. (data wpływu do tut. Biura 29 kwietnia 2009r.), uzupełnionym w dniu 30 czerwca 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia aneksu do aktu notarialnego zamiany lokali mieszkalnych celem podwyższenia wartości tych lokali - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2009r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia aneksu do aktu notarialnego zamiany lokali mieszkalnych celem podwyższenia wartości tych lokali.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 18 czerwca 2009r. Znak: wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 30 czerwca 2009r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 06 grudnia 2007r. została zawarta w formie aktu notarialnego umowa zamiany mieszkania odrębnej własności lokalu nr 4 położonego w budynku mieszkaniowym będącego współwłasnością wnioskodawcy i jego żony, na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr 1 położonego w tym samym budynku. Po dokonaniu wyceny ww. lokali przez biuro nieruchomości wnioskodawca stwierdził, że nieświadomie doszło do zaniżenia wartości zamienianych lokali. I tak wartość lokalu nr 1 winna wynosić 410.000 zł a lokalu nr 4 – 468.000 zł. Różnica wyceny wynosi kwotę 58.000 zł.

Taka sama różnica tj. 58.000 zł wynikała z aktu notarialnego z dnia 06 grudnia 2007r. sporządzonego przez kancelarię notarialną z tym, że wartości zostały ustalone przez strony zamiany na kwoty – lokal nr 1 – 300.000 zł a lokal nr 4 na kwotę 358.000 zł. Wartości lokali zostały podatne przez strony umowy i nie były porównywane z obowiązującymi cenami rynkowymi na danym terenie w przybliżonym czasokresie.

Wnioskodawca oświadcza, że żaden z urzędów skarbowych do dnia złożenia wniosku o interpretację nie wszczął postępowania podatkowego dotyczącego zamiany opisanych powyżej lokali.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wyjaśnił, że nabycie lokalu mieszkalnego nr 4 nastąpiło w dniu 19 listopada 1996r. w trybie przydziału lokalu mieszkalnego nr 13/96 przez Związkową Spółdzielnię Mieszkaniową. Umowa zamiany lokali mieszkalnych z lokalu nr 4 na lokal nr 1 położony w tym samym budynku miała miejsce dnia 06 grudnia 2007r. stąd obowiązywała ulga według stanu prawnego na dzień zamiany w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego określona w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ulga ta zwalniała z podatku dochodowego od osób fizycznych podatników, którzy byli w zbywanej nieruchomości zameldowani na pobyt stały, przez co najmniej rok przed datą jej zbycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy można dokonać aneksem do aktu notarialnego z dnia 06 grudnia 2007r. urealnienia wartości zamienianych lokali do cen rynkowych ustalonych według stanu na 06 grudnia 2007r. przez rzeczoznawcę majątkowego prowadzącego biuro nieruchomości...

Zdaniem wnioskodawcy, zamierzona czynność tj. aneks do umowy zamiany lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, którą dokonają zamiany deklarowanej wartości obu przedmiotów umowy nie zrodzi obowiązku podatkowego, ani nie zmieni zakresu zobowiązania podatkowego powstałego uprzednio z tego tytułu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

    a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak wynika z powyższego, pojęcie odpłatne zbycie obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Wobec tego zamiana nieruchomości lub prawa do lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeśli zamiana ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Mimo iż z wniosku nie wynika dokładna data nabycia przez wnioskodawcę prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego nr 4 – wnioskodawca podał bowiem jedynie datę przydziału lokalu mieszkalnego, bez wskazania czy chodzi o przydział spółdzielczego lokatorskiego, czy własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, to należy domniemywać, że nabycie własności miało miejsce po 1 stycznia 2007r., ponieważ wnioskodawca powołuje się na fakt zwolnienia z opodatkowania uzyskanego przychodu z zamiany na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który obowiązywał od 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, przyznający tzw. ulgę meldunkową miał zastosowanie do przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. lokalu mieszkalnego nabytego po 1 stycznia 2007r.

Powyższe wynika z ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), którą zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007r.

Tym samym w przedmiotowej sprawie zamiana lokalu mieszkalnego będącego odrębną własnością nastąpiła przed upływem 5 lat od jego nabycia i stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dokonując natomiast interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odnieść się do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 06 grudnia 2007r. wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego umowę zamiany mieszkania nr 4 będącego odrębną własnością na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr 1. Jednakże po dokonaniu wyceny ww. lokali przez biuro nieruchomości wnioskodawca stwierdził, że nieświadomie doszło do zaniżenia wartości zamienianych lokali.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 2 przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany.

W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Przychodem z zamiany jest zatem wartość nieruchomości lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Podwyższenie tej wartości w trybie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możliwe jest w sytuacji gdyby wartość wyrażona w umowie – bez uzasadnionej przyczyny – znacznie odbiegała od cen podobnych nieruchomości na danym obszarze. Ocena, czy cena wynikająca z aktu notarialnego nie odbiega od wartości rynkowej w rozumieniu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy do organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej, które w toku przeprowadzonego postępowania stwierdzą czy zachodzą przesłanki do skorzystania z uprawnień wynikających z art. 19 ust. 4 ustawy, w tym również z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych.

Wnioskodawca podkreśla, że żaden urząd skarbowy do dnia złożenie wniosku nie wszczął postępowania podatkowego, w związku z powyższym wnioskodawca zamierza dokonać aneksem do aktu notarialnego z dnia 06 grudnia 2007r. urealnienia wartości zamienianych lokali do cen rynkowych ustalonych według stanu na dzień 06 grudnia 2007r.

Jeżeli więc zawarcie aneksu zmieniającego istotny warunek umowy zamiany w postaci wartości przedmiotów zamiany w przypadku, kiedy umowa zamiany została już wykonana, jest dopuszczalne i skuteczne w świetle przepisów prawa cywilnego, to w świetle prawa podatkowego wnioskodawca może dokonać urealnienia wartości zbywanej nieruchomości dla celów podatkowych. Jednakże nie można zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż czynność ta nie wywoła skutków podatkowych. Nie w każdym przypadku bowiem takie czynności nie wywołują skutków podatkowych.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Istotny jest ust. 2 tegoż artykułu, który stanowi, iż podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" (art. 22 ust 6f ustawy).

Przychodem dla wnioskodawcy jest więc wartość lokalu mieszkalnego nr 4, która w wyniku wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego zwiększy się o 110.000 zł. Nie ma przy tym znaczenia, że różnica pomiędzy wartościami zamienianych nieruchomości nadal będzie wynosić 58.000 zł., ponieważ to nie różnica stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawą opodatkowania będzie dochód obliczony jako różnica miedzy przychodem ze zbycia lokalu zamienianego a ceną nabycia tego zamienianego lokalu.

We wniosku wskazano, że dochód uzyskany przez wnioskodawcę podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże zamieniany lokal mieszkalny nr 4 stanowił odrębną własność czyli wnioskodawca posiadał również udział we własności gruntu lub udział we współużytkowaniu wieczystym gruntu. Tymczasem przychód uzyskany z odpłatnego zbycia gruntu lub prawa użytkowania wieczystego gruntu nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy lecz podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym według zasad określonych w art. 30e ww. ustawy.

Zgodnie bowiem z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

    a. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
    b. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
    c. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
    d. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie
    - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Należy więc zauważyć, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia z opodatkowania przychód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Przepis ten nie obejmuje swoją dyspozycją gruntu, udziału w gruncie lub udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu związanego z tym lokalem.

Treść art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy wskazuje jednoznacznie na objęcie zwolnieniem przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu a nie na objęciu zwolnieniem przychodu ze zbycia nieruchomości. Oznacza to, że brak jest prawnych podstaw do rozciągania zwolnienia również na udział w gruncie lub udział we współużytkowaniu wieczystym gruntu. Wszelkie ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego muszą być interpretowane ściśle, a wykładnia rozszerzająca jest zabroniona.

Skoro więc wnioskodawca posiadał także udział we własności gruntu lub udział we współużytkowaniu wieczystym gruntu, to zmiana wartości zamienianych nieruchomości spowoduje skutki podatkowe, ponieważ zwiększy się wartość udziału we własności gruntu lub we współużytkowaniu wieczystym gruntu, który podlega opodatkowaniu.

Tym samym wnioskodawca winien złożyć korektę zeznania, w którym wykazał podatek z odpłatnego zbycia udziału we własności gruntu lub we współużytkowaniu wieczystym gruntu.

Reasumując, jeżeli w świetle przepisów prawa cywilnego możliwe jest w przedmiotowej sprawie skuteczne zawarcie aneksu do umowy zamiany lokali mieszkalnych, to wnioskodawca może dokonać urealnienia wartości zbywanej nieruchomości dla celów podatkowych. Jednakże czynność ta spowoduje, iż wzrośnie również wartość zbytego udziału we własności gruntu lub we współużytkowaniu wieczystym gruntu czyli wartość przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko wnioskodawcy, iż zmiana wartości lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność nie wywoła skutków podatkowych należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto informuje się, iż przedmiotowa interpretacja nie zawiera oceny czy wnioskodawcy faktycznie przysługiwało prawo do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów ograniczył się wyłącznie do udzielenia odpowiedzi na zapytanie wnioskodawcy odnośnie skutków podatkowych zmiany wartości zamienianych nieruchomości.

Do wniosku oraz do uzupełnienia wniosku wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony

do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Z tej przyczyny treść załączonych dokumentów nie mogła podlegać analizie.

Należy także wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wiążąca dla wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Nie chroni natomiast żony wnioskodawcy ani osoby, z którą wnioskodawca dokonał zamiany. Żona wnioskodawcy i osoba, z którą wnioskodawca dokonał zamiany, chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę

i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.