ILPB2/415-1168/14-2/WM | Interpretacja indywidualna

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji dobrowolnego umorzenia akcji należących do spółki jawnej oraz Wnioskodawczyni.
ILPB2/415-1168/14-2/WMinterpretacja indywidualna
  1. akcja
  2. koszt
  3. umorzenie akcji
  4. zbycie
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Źródła przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji dobrowolnego umorzenia akcji należących do:

  • spółki jawnej – jest prawidłowe,
  • Wnioskodawczyni – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji dobrowolnego umorzenia akcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest wraz z mężem wspólnikiem spółki jawnej pod firmą A (dalej zwana A sp.j.). A sp.j. jest wspólnikiem spółki komandytowo-akcyjnej B S.K.A., Spółka A sp.j. objęła akcje w spółce B S.K.A. w drodze podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki, w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci nieruchomości oraz znaku towarowego.

Łączna wartość netto składników majątku będących własnością A sp.j., które stanowiły przedmiot wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki B S.K.A. wynosiła 27.632.790,00 zł., ponieważ czynność wnoszenia przedmiotowych składników majątku aportem, była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23%, kwota podatku od towarów i usług w wysokości 6.355.541,70 zł doliczana została do wartości netto składników będących przedmiotem aportu. Ustalona w ten sposób wartość brutto składników majątku wnoszonych do spółki B S.KA. wynosiła 33.988.331,70 zł.

W zamian za wyżej opisany wkład niepieniężny zostały objęte przez A sp.j. 33.988.331 akcji serii C w kapitale zakładowym B S.K.A. o łącznej wartości nominalnej odpowiadającej wartości wkładu do spółki brutto, tj. 33.988.331 złotych (33.988.331 akcji o wartości nominalnej równej wartości emisyjnej 1 zł każda akcja).

Ponadto Wnioskodawczyni wraz z mężem wnieśli do spółki B S.K.A. wkład niepieniężny w postaci stanowiącej ich własność (na zasadach współwłasności małżeńskiej) nieruchomość o wartości 1.164.000 zł. W zamian za wkład niepieniężny w postaci wspomnianej nieruchomości zostały objęte przez A sp.j. 1.164.000 akcji serii B w kapitale zakładowym B S.K.A. o łącznej wartości nominalnej odpowiadającej wartości tego wkładu netto (nieruchomość podlegała zwolnieniu z podatku VAT), tj. 1.164.000 złotych (1.164.000 akcji o wartości nominalnej równej wartości emisyjnej 1 zł każda akcja).

Uchwała o podwyższenia kapitału w spółce B S.KA. została podjęta 30 lipca 2013 r. i w tym samym dniu została na tą spółkę przeniesiona własność opisanych powyżej wkładów niepieniężnych.

W roku 2015 spółka A sp.j. oraz Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierzają dokonać zbycia akcji spółki B S.K.A. tej spółce w celu ich umorzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jak należy określić koszt uzyskania przychodu Wnioskodawczyni dla transakcji zbycia akcji spółki B S.K.A. tej spółce w celu ich umorzenia przez Wnioskodawczynię z małżonkiem i przez A sp.j. (umorzenie dobrowolne)...

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013, poz. 1387) (dalej zwana: „Ustawą zmieniającą”) dokonała zmian zarówno w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UPDOF) oraz Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: UPDOP) w zakresie dotyczącym statusu prawnego spółek komandytowo-akcyjnych oraz wspólników takich spółek. Zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. c Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: UPDOP) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. za spółkę, a więc podmiot będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych uważa się między innymi spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie w art. 1 pkt 1 ust. 3 UPDOF w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. rozszerzono zakres stosowania tej Ustawy także na spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zmiany te mają zasadnicze znaczenie zarówno do opodatkowania dochodów samych spółek komandytowo-akcyjnych jak i wspólników tych spółek - w zakresie dochodów osiąganych z praw oraz akcji w tych spółkach. Zgodnie z przepisami obowiązującymi do 1 stycznia 2014 r. spółka komandytowo-akcyjna była podmiotem transparentnym podatkowo a dochody uzyskiwane przez taką spółkę opodatkowywane były przez jej wspólników (komplementariuszy i akcjonariuszy), jednocześnie wspólnicy ci byli traktowani jak wspólnicy spółki nieposiadającej osobowości prawnej (nie będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych). Po zmianie przepisów spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych a dochody z udziału w zysku spółki komandytowej osiągane przez osoby fizyczne traktowane są jak udziały w zyskach osób prawnych (art. 5a pkt 38 UPDOP).

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym spółka komandytowo-akcyjna została zawiązana przed rokiem 2014, podobnie akcje w tej spółce zostały objęte w zamian za wkłady niepieniężne w roku 2013 a więc w okresie obowiązywania przepisów, zgodnie z którymi spółka komandytowo-akcyjna była transparentna podatkowo. Tym samym wkład niepieniężny na kapitał zakładowy B S.K.A. dokonany w roku 2013 traktowany był jak wkład do spółki nieposiadającej osobowości prawnej (nie będącej podatnikiem), podczas gdy zbycie akcji (także w celu ich umorzenia) dokonane po 1 stycznia 2014 r. powinno być traktowane jak zbycie akcji w spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Powstaje w związku z powyższym wątpliwość na jakich zasadach powinien zostać opodatkowany dochód, będących osobami fizycznymi, wspólników tego rodzaju spółki komandytowo-akcyjnej, z tytułu zbycia akcji tej spółki w celu ich umorzenia jeżeli zbycie i umorzenie akcji zostanie dokonane po 1 stycznia 2014 r.

Dla ustalenia norm prawnych właściwych do zastosowania we wskazanym stanie faktycznym konieczne jest uwzględnienie przepisów intertemporalnych zawartych w Ustawie zmieniającej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 Ustawy zmieniającej: „W przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.”. W związku z faktem, że rok obrotowy spółki B S.K.A. jest zrównany z rokiem kalendarzowym i zakończył się 31 grudnia 2013 r. od 1 stycznia 2014 r. do wspólników tej spółki oraz samej spółki należy stosować przepisy w brzmieniu wprowadzonym przez ustawę zmieniającą z zastrzeżeniem treści art. 6 tej Ustawy.

Zgodnie z art. 6 Ustawy zmieniającej: „Jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej (...) zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

  1. umorzenia akcji lub wystąpienia z takiej spółki,
  2. odpłatnego zbycia tych akcji lub tego udziału,
  3. wniesienia tych akcji lub tego udziału do spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,
  4. o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art, l i art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,
  5. likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej

– pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 5 ustawy wymienionej w art. 1 albo art. 8 ustawy wymienionej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.”

Dla ustalenia wysokości przychodu Wnioskodawczyni z tytułu odpłatnego zbycia akcji, w spółce B S.K.A., w celu ich umorzenia, konieczne jest ustalenie na podstawie jakich przepisów określa się przychód ze zbycia akcji oraz na podstawie jakich przepisów określa się wysokości wydatków na nabycie lub objęcie akcji w tej spółce.

W związku z faktem, że przychód z tytułu zbycia akcji w celu ich umorzenia powstaje po 31 grudnia 2013 r., należy uznać, że do przychodu tego należy zastosować przepisy obowiązujące na moment zbycia akcji (w tym zbycia w celu umorzenia), a więc przepisy UPDOF w brzmieniu ustalonym w Ustawie zmieniającej. Od 1 stycznia 2014 r. spółka B S.K.A. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zbycie jej akcji opodatkowane więc będzie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a UPDOF, zgodnie z którym przychodem z kapitałów pieniężnych są miedzy innymi „należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych”, z uwagi na to, że spółka komandytowo-akcyjna jest podatnikiem podatku dochodowego i emituje akcje, należy uznać, że akcje spółki komandytowo-akcyjnej są akcjami w rozumieniu cytowanego przepisu. Mając na uwadze, że art. 6 ust. 1 Ustawy zmieniającej nie definiuje pojęcia „wydatki na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej spółce (spółce komandytowo-akcyjnej)” za wydatki te należy uznać koszt uzyskania przychodów ustalony na moment zbycia tych akcji, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 1f pkt 1 UPDOF.

W opinii Wnioskodawczyni dla ustalenia wydatku na nabycie akcji (kosztu uzyskania przychodu) w transakcji zbycia tych akcji należy zastosować przepisy obowiązujące na moment objęcia akcji, a więc 30 lipca 2013 r. Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 22 ust. 1f pkt 1 UPDOF na ten dzień: „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”.

Tym samym koszt uzyskania przychodów (wydatek na nabycie akcji w rozumieniu art. 6 Ustawy zmieniającej) dla przychodu z transakcji zbycia akcji w celu ich umorzenia przez Wnioskodawczynię będzie równy wysokości wartości nominalnej akcji z dnia ich objęcia. Poprawność określania kosztów, dla przychodu ze zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej, na podstawie art. 22 ust. 1f pkt 1 UPDOF została potwierdzona w orzecznictwie NSA (Wyrok z 2 kwietnia 2013 r. sygnatura II FSK 2673/13).

Należy zauważyć, że zastosowanie przepisów określających koszt zbycia akcji, objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w brzmieniu obowiązującym na moment składania wniosku prowadziłoby do takiego samego rezultatu jak stosowanie przepisów obowiązujących w lipcu 2013 r.

Obecne brzmienie art. 22 ust. 1f pkt 1 UPDOP jest następujące: „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a”, tj. w wartości nominalnej obejmowanych w spółce komandytowo-akcyjnej akcji.

Na podstawie art. 6 ustawy zmieniającej tak określony wydatek na nabycie akcji powinien zostać powiększony o „część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu”. Mając na uwadze stanowisko Ministra Finansów przedstawione np. w interpretacji z dnia 23 września 2014 r. IPTPB1/415-355/14-2/AP, Wnioskodawczyni uznaje, że nadwyżka ta może nie stanowić składnika kosztu uzyskania przychodu w omawianym stanie faktycznym.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego 33.988.331 akcji serii C w kapitale zakładowym B S.K.A., o łącznej wartości nominalnej 33.988.331, zostały objęte przez spółkę A sp.j., w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem. Przychód ze zbycia akcji B S.K.A. będzie przychodem spółki jawnej, która jest podmiotem transparentnym podatkowo. Stąd przychód, z tego tytułu, Wnioskodawczyni - jako wspólnika spółki jawnej zostanie opodatkowany z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 UPDOF, a więc u każdego wspólnika spółki jawnej A sp.j. przychody i koszty związane ze zbyciem akcji przez spółkę jawną zostaną określone proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) tej spółki jawnej, zgodnie z zasadami opisanymi powyżej.

Pozostałe 1.164.000 akcji serii B w kapitale zakładowym B S.K.A. o łącznej wartości nominalnej 1.164.000 zostały objęte przez Wnioskodawczynię wraz ze współmałżonkiem do ich majątku wspólnego. W związku z powyższym przychody i koszty współmałżonków z tytułu zbycia akcji zostaną przez nich rozliczone na zasadach określonych w art. 8 ust. 3 UPDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji dobrowolnego umorzenia akcji należących do:
  • spółki jawnej – jest prawidłowe,
  • Wnioskodawczyni – jest nieprawidłowe.

Spółka komandytowo-akcyjna, zaliczana jest do osobowych spółek handlowych, których ustrój i zasady funkcjonowania określają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.). Zgodnie z art. 125 ww. Kodeksu, spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Stosownie do art. 126 § 1 cytowanego Kodeksu, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

  1. w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy - odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej;
  2. w pozostałych sprawach - odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

Ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387) w art. 2 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano pkt 28-33.

W myśl definicji zawartej w art. 5a pkt 28 lit. c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to m.in. będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne i inne prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Odnosząc powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji umorzenia dobrowolnego za wynagrodzeniem następuje zbycie akcji, czego konsekwencją jest zaliczenie uzyskanego wynagrodzenia do przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

  1. umorzenia akcji lub wystąpienia z takiej spółki,
  2. odpłatnego zbycia tych akcji lub tego udziału,
  3. wniesienia tych akcji lub tego udziału do spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,
  4. o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 i art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,
  5. likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej

– pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 5 ustawy wymienionej w art. 1 albo art. 8 ustawy wymienionej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Mając na uwadze ww. art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, stwierdzić należy, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie miał prawa do pomniejszenia uzyskanego przychodu o wydatki na nabycie lub objęcie akcji oraz o określoną zgodnie art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. W odniesieniu do możliwości pomniejszenia uzyskanego przychodu o wydatki na nabycie lub objęcie akcji trzeba zauważyć, że przed momentem, w którym spółka komandytowo-akcyjna uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu ich nabycia lub objęcia.

Natomiast w odniesieniu do możliwości pomniejszenia uzyskanego przychodu w części odpowiadającej uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu należy stwierdzić, że przepis art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie miał zastosowania do przychodów uzyskiwanych z tytułu wypłaconej dywidendy dla akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, stąd też w tym zakresie przepis ten nie będzie miał zastosowania.

Tym samym nie można uznać, że do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia dobrowolnego akcji w spółce komandytowo-akcyjnej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część będzie miał zastosowanie przepis art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu na moment objęcia akcji w 2013 roku, tj. kosztem będzie wartość nominalna akcji spółki komandytowo-akcyjnej.

Ustawodawca w art. 6 ust. 1 ww. ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, wskazał zasady opodatkowania m.in. przychodu wspólnika z tytułu odpłatnego zbycia akcji lub udziału (art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zmieniającej), jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jednakże należy zauważyć, jak wyżej wyjaśniono, że prawa do pomniejszenia przychodu, o którym mowa w ostatnim zdaniu art. 6 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, nie stosuje się do przychodów uzyskanych przez akcjonariusza. Wobec powyższego, Wnioskodawczyni nie pomniejszy uzyskanego przychodu z tytułu umorzenia dobrowolnego akcji w spółce komandytowo-akcyjnej o wydatki na nabycie lub objęcie akcji.

W przypadku odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej na jej rzecz w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) przez Wnioskodawczynię będącego udziałowcem spółki komandytowo-akcyjnej, nabytych lub objętych przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, Wnioskodawczyni uzyska przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Koszty jego uzyskania określa się na podstawie art. 22 ust. 1f pkt 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na moment zbycia akcji. W myśl tego przepisu, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a - jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również za wkład w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 9a cyt. ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się u wspólnika, określoną w umowie spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c i d, wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, w zamian za który wspólnikowi nie są wydawane udziały (akcje), o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

  1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
  2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Zasady, o których mowa w ust. 1 i 2, mają również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 przychody ze wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości dochodu osiągniętego z tego źródła przez jednego z nich (art. 8 ust. 3 cyt. ustawy).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w przypadku zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszty uzyskania przychodu winny zostać ustalone w oparciu o art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na moment umorzenia akcji. Kosztami tymi będzie więc nominalną wartość akcji. Wnioskodawczyni jako wspólnik spółki jawnej, umarzającej udziały w spółce komandytowo-akcyjnej winien określić koszty uzyskania przychodów z uwzględnieniem art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Zatem, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej sposobu określenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji dobrowolnego umorzenia akcji należących do spółki jawnej.

Natomiast nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu umorzenia dobrowolnego akcji przez Wnioskodawczynię jako osobę fizyczną będzie nominalna wartość akcji rozliczona na zasadach określonych w art. 8 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten ma bowiem zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 przychody ze wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy.

W omawianej sprawie uznać bowiem należy, że zastosowanie znajdą przepisy art. 8 ust. 1 i 2 powołanej ustawy.

Wnioskodawczyni słusznie uznała, że w przypadku dobrowolnego umorzenia przez Zainteresowaną akcji kosztem uzyskania przychodów będzie nominalna wartość akcji. Wartość ta – jak wskazała Zainteresowana – nie będzie jednak rozliczana z uwzględnieniem art. 8 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz z uwzględnieniem postanowień art. 8 ust. 1 i 2 ww. ustawy. Z tych powodów, tj. powołania w uzasadnieniu prawnym własnego stanowiska złej podstawy prawnej, nie można się zgodzić w pełni ze stanowiskiem Zainteresowanej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej określenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji dobrowolnego umorzenia akcji należących do Wnioskodawczyni – z powyżej wskazanych względów – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię pisma urzędowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto tut. Organ informuje, że powołany w treści wniosku wyrok sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.