0114-KDIP3-2.4011.28.2018.2.MK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Dot. obowiązków płatnika ciążących na Spółce w związku z wprowadzeniem przez Spółkę francuską programu akcji pracowniczych dla osób zajmujących kierownicze stanowiska w Spółce.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2018 r. (data wpływu 7 marca 2018 r.) na wezwanie znak: 0114-KDIP3-2.4011.28.2018.1.MK z dnia 22 lutego 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Spółce w związku z wprowadzeniem przez Spółkę francuską programu akcji pracowniczych dla osób zajmujących kierownicze stanowiska w Spółce – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Spółce w związku z wprowadzeniem przez Spółkę francuską programu akcji pracowniczych dla osób zajmujących kierownicze stanowiska w Spółce.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej „Spółka”) jest jedną z największych firm budowlanych w Polsce. Spółka jest częścią grupy kapitałowej, na której czele stoi spółka kapitałowa z siedzibą we Francji (dalej „Akcjonariusz”). Akcjonariusz jest właścicielem ponad 99% akcji w Spółce i przysługuje mu ponad 99% praw głosu z akcji w Spółce na zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki. Akcje Akcjonariusza są przedmiotem obrotu na francuskiej giełdzie oraz stanowią papiery wartościowe.

W Spółce funkcjonuje program akcji pracowniczych (dalej „Program”). W Programie akcje Akcjonariusza są przydzielane nieodpłatnie osobom zajmującym kierownicze stanowiska w Spółce.

W ramach Programu:

  • wybrani pracownicy Spółki zajmujący stanowiska kierownicze uzyskują prawo nieodpłatnego objęcia w przyszłości określonej liczby akcji Akcjonariusza,
  • powyższe prawa nie są zbywalne i niemożliwe jest dokładne określenie ich wartości na moment przyznania tego prawa,
  • przyznanie akcji jest uzależnione od spełnienia przez grupę kapitałową Akcjonariusza określonych parametrów (np. co do wyników finansowych na poziomie Akcjonariusza),
  • po upływie określonego czasu, wybrani pracownicy Spółki obejmują akcje nowej emisji; emisja nowych akcji Akcjonariusza w ramach Programu jest dokonywana na podstawie uchwał akcjonariuszy Akcjonariusza,
  • Program i jego parametry (m.in. warunki, których ziszczenie umożliwia emisję i nieodpłatne objęcie akcji) są zatwierdzone uchwałą akcjonariuszy Akcjonariusza; uchwała akcjonariuszy akcjonariusza wskazuje również krąg osób uprawnionych do udziału w programie (uchwała ta wskazuje, że uprawnionymi do udziału w programie są osoby zajmujące w strukturach Akcjonariusza oraz spółek z grupy kapitałowej Akcjonariusza stanowiska spełniające określone kryteria, bez wskazywania tych osób z imienia i nazwiska).

Osiągnięcie przez pracowników Spółki korzyści w ramach Programu w postaci otrzymania darmowych akcji Akcjonariusza uzależnione będzie od spełnienia określonych warunków - głównie parametrów finansowych na poziomie skonsolidowanych wyników Akcjonariusza, a przyznanie akcji nastąpi jedynie, jeśli dany pracownik na moment przewidziany jako moment przydziału akcji pozostanie pracownikiem Spółki lub innego podmiotu Grupy Akcjonariusza. Przyznanie pracownikom akcji na zasadach określonych w Programie ma przyczynić się więc do ściślejszego i długoterminowego związania pracowników ze Spółką poprzez uzależnienie wartości przyznanego świadczenia od parametrów finansowych grupy Akcjonariusza na koniec określonego oraz uzależnienie przyznania go od pozostawania w relacji ze Spółką lub innymi podmiotami Grupy Akcjonariusza przez ten okres. Program również pozwala więc na pośrednie powiązanie wartości majątku i dochodów pracownika Spółki z wynikami Spółki - wyniki Spółki mają wpływ na wynik Akcjonariusza i pośrednio wpływają na kurs giełdowy akcji Akcjonariusza oraz na kwoty dywidend wypłacanych przez Akcjonariusza, a bezpośrednio wpływają na parametry finansowe na poziomie grupy Akcjonariusza, od których uzależnione jest przyznanie pracownikowi akcji Akcjonariusza.

Program jest więc uzupełnieniem odrębnych i stosowanych przez Spółkę zasad premiowania pracowników Spółki premiami pieniężnymi. Zasady i charakter Programu są bowiem zupełnie odmienne i nakierowane na osiągnięcie innych celów niż standardowe programy premiowe (dotyczące premii pieniężnych), tj., darmowe przyznanie akcji pracownikom jest warunkowe, odsunięte w czasie i przede wszystkim brak jest, na moment przystąpienia do Programu, określonej wartości tych akcji na moment przyszłego ich darmowego przydziału. Jednym z celów Programu jest mobilizowanie kluczowych pracowników, by poprzez swoje działania wpływali oni na wzrost wartości tych akcji. Warunki otrzymania darmowych akcji powodują, że Program motywuje pracowników, długoterminowo wiąże ich ze Spółką i grupą Akcjonariusza i uzależnia wartość świadczeń od parametrów finansowych grupy Akcjonariusza. Dodatkowo, po nabyciu akcji, pracownicy stają się pełnoprawnymi akcjonariuszami Akcjonariusza - przysługują im w szczególności prawo do dywidend Akcjonariusza oraz prawo do głosu z posiadanych akcji. Takie skutki nie zostałyby osiągnięte w przypadku wypłaty wynagrodzenia pieniężnego.

Dodatkowo, Program został ustanowiony przez Akcjonariusza i obowiązuje w praktycznie identycznej formie w wielu jurysdykcjach, w których Akcjonariusz posiada jednostki zależne. Dowodzi to, że polskie skutki podatkowe dla ustalania ram Programu miały charakter drugorzędny, a najważniejsze znaczenie mają wspomniane korzyści o charakterze ekonomicznym, w szczególności budowanie długoterminowej lojalności pracowników.

Akcjonariusz obciąża Spółkę kosztami Programu przypadającymi na pracowników Spółki - na koszty te będzie składała się wartość akcji objętych przez pracowników Spółki nieodpłatnie oraz odpowiednia część innych kosztów poniesionych przez Akcjonariusza w związku z Programem (np. koszty związane z administrowaniem Programem).

Spółka uzyskała w przeszłości interpretację indywidualną potwierdzającą skutki Programu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (IPPB3/415-719/11-2/AK). Wskazała ona m.in., że przychód do opodatkowania po stronie pracowników powstaje w momencie objęcia akcji Akcjonariusza w ramach Programu, lecz moment opodatkowania jest odroczony (na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy o pdof) do chwili zbycia akcji, a dochód należy kwalifikować do kategorii wskazanej w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o pdof. Uzyskana interpretacja potwierdzała więc, że Spółka nie ma obowiązku pobrania podatku od dochodu uzyskiwanego przez pracownika.

Spółka zdecydowała o ponownym wystąpieniu z wnioskiem o interpretację dotyczącym opodatkowania Programu z uwagi na fakt, że uchylone od 1 stycznia 2018 r. zostały przepisy art. 24 ust 11-12a ustawy o pdof, a w ich miejsce wprowadzono inne przepisy.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 22 lutego 2018 r. Nr znak: 0114-KDIP3-2.4011.28.2018.1.MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego poprzez wyjaśnienie:

  • Czy program akcji pracowniczych polegający w ramach którego są nieodpłatnie przydzielane akcje Akcjonariusza, tj. Spółki kapitałowej mającej siedzibę we Francji osobom zajmującym kierownicze stanowiska w Spółce, stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, w stosunku do spółki od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, zgodnie z art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  • Czy warunkowe prawo uprawniające do nieodpłatnego objęcia akcji w ramach programu akcji pracowniczych stanowi „inne prawo majątkowe” w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym „osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2”.
  • Czy program akcji pracowniczych skierowany jest tylko do osób zatrudnionych na warunkach umowy o pracę, czy również do osób zatrudnionych na warunkach umowy zlecenia?

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 5 marca 2018 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

  1. Opisany we wniosku program akcji pracowniczych, w ramach którego są nieodpłatnie przydzielane akcje Akcjonariusza, tj. spółki kapitałowej z siedzibą we Francji, stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości (art. 3 ust. 1 pkt 37) (tu: Akcjonariusz) w stosunku do spółki, od której uczestnicy programu otrzymują świadczenia, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  2. Prawo do uzyskania akcji Akcjonariusza można uznać za prawo majątkowe. Ma ono charakter warunkowy, gdyż uzyskanie w wyniku realizacji prawa akcji Akcjonariusza uzależnione jest od spełnienia w przyszłości określonych warunków. Dodatkowo, prawo to nie jest zbywalne. Tym samym, niemożliwe jest określenie wartości tego prawa na moment jego przydziału pracownikowi.
    Dlatego też, w rozumieniu art. 24b ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należałoby uznać, że nabycie nieodpłatnych akcji następuje bezpośrednio.
  3. Wszyscy uczestnicy programu są pracownikami (zatrudnionymi na warunkach umowy o pracę).
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z nieodpłatnym nabyciem przez pracowników akcji w ramach Programu nie powstanie po ich stronie przychód, a zbycie tych akcji przez pracownika spowoduje, że po stronie pracownika powstanie dochód opodatkowany pdof, który należy zakwalifikować jako dochód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Spółka nie będzie obowiązana do pobrania i wpłaty podatku od tego dochodu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ustawa o pdof stanowi, że przychodami do opodatkowania są w szczególności: wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o pdof).

Dodatkowo, ustawa o pdof wyróżnia i definiuje określone źródła przychodów. Przychody ze stosunku pracy są zdefiniowane jako „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych” (art. 12 ust. 1 ustawy o pdof).

Ustawa o pdof definiuje również szereg innych źródeł przychodów, np.: przychody z kapitałów pieniężnych (art. 17 ustawy o pdof), przychody z działalności gospodarczej (art. 14 ustawy o pdof), czy przychody z innych źródeł (art. 20 ustawy o pdof). Zgodnie natomiast z art. 31 ustawy o pdof, zakład pracy ma, jako płatnik, obowiązek obliczenia i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody m.in. ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o pdof, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

  1. spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
  2. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Przez program motywacyjny, o którym mowa powyżej, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

  1. spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
  2. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o pdof, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z tytułu zbycia papierów wartościowych oraz udziałów w spółkach mających osobowość prawną. Takie dochody zostały wskazane również w art. 30b ust. 1 ustawy o pdof. W przypadku tego rodzaju dochodów ustawa o pdof nie nakłada obowiązku pobrania i zapłaty podatku na płatnika.

Zdaniem Spółki, dochód do opodatkowania nie powstanie z chwilą nieodpłatnego objęcia przez pracownika akcji Akcjonariusza.

Z art. 24 ust. 11 ustawy o pdof wprost wynika, że nabycie (objęcie) akcji spółki z siedzibą we Francji, która jest jednostką dominującą wobec Spółki, za cenę niższą od rynkowej nie podlega opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 11 ustawy o pdof, przychód z tytułu nabycia powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zdaniem Spółki, przytoczony przepis może znaleźć zastosowanie w przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym. Zastosowanie tego przepisu oraz zwolnienie na jego podstawie z opodatkowania dochodu powstającego z chwilą objęcia akcji przez pracowników Spółki jest bowiem uzależnione od spełnienia następujących warunków:

  • osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Akcjonariusza obejmują akcje nowej emisji lub nabywają akcje - ten warunek jest spełniony, gdyż w analizowanym zdarzeniu przyszłym pracownicy Spółki będą obejmowali akcje Akcjonariusza wyemitowane na cele Programu na podstawie uchwały Akcjonariusza; dodatkowo, krąg osób uprawnionych w ramach Programu również wynika z uchwały akcjonariuszy Akcjonariusza (uchwała stanowi, że do udziału w programie uprawnieni są kluczowi pracownicy Akcjonariusza oraz spółek z grupy kapitałowej Akcjonariusza),
  • emitent akcji, które są obejmowane (tu: Akcjonariusz), jest spółką akcyjną z siedzibą we Francji, a istnieje obowiązująca umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską i Francją.

Podsumowując, nawet jeśli w związku z nieodpłatnym nabyciem przez pracowników Spółki akcji Akcjonariusza powstanie przychód w rozumieniu ustawy o pdof, jego opodatkowanie zostanie odroczone do momentu ich zbycia na podstawia art. 24 ust. 11 ustawy o pdof.

Dodatkowo i niezależnie od art. 24 ust. 11 ustawy o pdof można twierdzić, że z chwilą uzyskania akcji, wartość przysporzenia majątkowego, którą osiąga pracownik nie jest pewna, gdyż zależy ona od wartości akcji Akcjonariusza w przyszłości oraz od momentu ich zbycia. Cechą akcji jest, że generują one dochód nie w momencie ich otrzymania, lecz w przyszłości - pracownik uzyska dochód z akcji w przyszłości w postaci dywidendy lub z chwilą zbycia akcji.

Opodatkowanie nieodpłatnego objęcia akcji oznaczałoby, że opodatkowaniu podlega nie uzyskany jeszcze faktycznie dochód, którego faktyczne uzyskanie nie jest pewne (przyjęcie takiej tezy mogłoby więc powodować, że pracownik rozpoznałby dochód do opodatkowania, którego by faktycznie nie uzyskał). Taka teza leży więc w sprzeczności z zasadami ustawy o pdof.

Podsumowując, zdaniem Spółki, w wyniku nieodpłatnego objęcia przez pracowników Spółki akcji Akcjonariusza w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, po stronie pracowników Spółki nie powstaje przychód do opodatkowania. W konsekwencji, na Spółce jako płatniku nie spoczywają jakiekolwiek obowiązki wynikające z ustawy o pdof.

Zdaniem Spółki, przychód do opodatkowania powstanie w konsekwencji z chwilą zbycia akcji objętych nieodpłatnie w ramach programu, a kwoty, które pracownicy Spółki będą uzyskiwali w związku ze zbyciem akcji należy zakwalifikować jako przychody (dochody) z tytułu zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz art. 30b ust. 1 ustawy o pdof. Zdaniem Spółki, akcje Akcjonariusza dopuszczone do obrotu na giełdzie papierów wartościowych należy bez wątpienia uznać za papiery wartościowe. Konsekwencją takiej kwalifikacji dochodu uzyskanego przez pracowników Spółki ze zbycia akcji jest brak jakichkolwiek obowiązków podatkowych Spółki w związku z osiągnięciem przez pracowników takiego dochodu. W szczególności, Spółka nie jest w zakresie takiego dochodu płatnikiem i nie ma obowiązku pobrania ani wpłacenia do urzędu skarbowego podatku od tego dochodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

  1. obliczenie,
  2. pobranie,
  3. wpłacenie

- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z poźn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

  1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
  2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
  3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
  4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33–35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Z wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że w Spółce funkcjonuje program akcji pracowniczych. Program został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy przez spółkę francuską (Akcjonariusz). Spółka francuska jest Spółką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, w stosunku do spółki od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego programu motywacyjnego uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13. W ramach programu wybrani pracownicy Spółki zajmujący stanowiska kierownicze (zatrudnieni na warunkach umowy o pracę) będą uzyskiwać niezbywalne warunkowe prawo uprawniające po spełnieniu przez grupę kapitałową Akcjonariusza określonych parametrów (np. co do wyników finansowych na poziomie Akcjonariusza) do nieodpłatnego objęcia w przyszłości określonej liczby nowej emisji akcji Akcjonariusza. Emisja nowych akcji Akcjonariusza w ramach Programu jest dokonywana na podstawie uchwał akcjonariuszy Akcjonariusza.

Wskazać w tym miejscu należy, że na mocy art. 1 pkt 12 lit. d) ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175), nadano nowe brzmienie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

  1. spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
  2. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast ustawodawca na mocy art. 1 pkt 12 lit. e) ww. ustawy zmieniającej dodał do przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 11a, 11b i ust. 12a.

Ustęp 11a art. 24 ww. ustawy stanowi, że dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z brzmieniem ust. 11b art. 24 ww. ustawy, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

  1. spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
  2. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Natomiast ust. 12a art. 24 ww ustawy stanowi, że przepisy ust. 11–11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Równocześnie podkreślić należy, że w myśl art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, przepisy ustaw zmienianych (m.in. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w brzmieniu nadanym tą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Mając na uwadze uregulowania prawne wynikające z treści zacytowanego art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 11a, ust. 11b i ust.12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., z uwagi na to, że „Program Akcji Pracowniczych”, w którym będą uczestniczyć pracownicy Spółki spełnia definicję programu motywacyjnego określonego w ww. przepisie art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bowiem stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy przez spółkę dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12, wybrani pracownicy Spółki będą obejmowali akcje Spółki dominującej na podstawie warunkowego niezbywalnego prawa majątkowego uprawniającego do nabycia akcji, akcje na potrzeby Programu zostaną wyemitowane na podstawie uchwały Akcjonariuszy Spółki dominującej. Emitent akcji jest spółką akcyjną z siedzibą we Francji, a więc siedziba i zarząd znajdują się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską i Francją, po stronie wybranych pracowników Spółki uczestniczących w ww. programie motywacyjnym przychód z tytułu nieodpłatnego objęcia akcji Spółki francuskiej dominującej w stosunku do Wnioskodawcy, powstanie w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zatem mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że po stronie wybranych pracowników Wnioskodawcy nie powstanie przychód ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne.

Ponadto organ podatkowy zauważa, że należy zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że sprzedaż akcji objętych w wyniku realizacji niezbywalnego warunkowego prawa majątkowego w związku z uczestnictwem wybranych pracowników w organizowanym programie akcji pracowniczych, również nie będzie rodzić żadnych obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy.

W momencie odpłatnego zbycia przez beneficjentów Programu akcji spółki mającej siedzibę we Francji powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie wykonywać wobec wybranych pracowników uczestniczących w programie praw i obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych jakie powstaną po stronie wybranych pracowników Spółki z tytułu uczestnictwa w ww. programie.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w momencie nieodpłatnego objęcia akcji przez wybranych pracowników Spółki w ramach uczestnictwa w programie motywacyjnym nie powstanie przychód do opodatkowania. Sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje na to również wprost powołany przepis art. 24 ust. 11 ustawy. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne, również sprzedaż akcji nabytych oraz objętych w wyniku realizacji niezbywalnego warunkowego prawa w związku z uczestnictwem wybranych pracowników w organizowanym programie akcji pracowniczych nie będzie rodzić żadnych obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14 na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z poźn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy)

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.