IPTPB3/423-432/14-8/PM | Interpretacja indywidualna

2.Czy do wartości transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Agentem, która powinna być brana pod uwagę pod kątem obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a Ustawy CIT wliczane jest tylko Wynagrodzenie Agenta, czy do wartości transakcji należy wliczyć także nominalną wartość transferowanych środków finansowych między rachunkami bankowymi Wnioskodawcy i Agenta?
3.Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a Ustawy CIT, w zakresie przepływów pieniężnych realizowanych pomiędzy Uczestnikami w ramach cash poolingu lub w związku z udzieleniem innym Uczestnikom nieodpłatnych poręczeń?
4.Czy w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym mają zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 piet 61 dotyczące „niedostatecznej kapitalizacji” Ustawy CIT?
IPTPB3/423-432/14-8/PMinterpretacja indywidualna
  1. agent
  2. banki
  3. cash-pooling
  4. dokumentacja
  5. rachunki
  6. umowa
  7. świadczenie nieodpłatne
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
  2. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przedmiot i podmiot opodatkowania -> Obowiązek dokumentacji transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi
  3. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przychody -> Przychody

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2014 r., złożonym za pośrednictwem platformy ePUAP (data wpływu 15 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.), pismem z dnia 5 marca 2015 r. (data wpływu 5 marca 2015 r.) oraz pismem z dnia 17 marca 2015 r. (data wpływu 17 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • możliwości wliczenia do wartości transakcji wynagrodzenia Agenta pod kątem obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a (pytanie nr 2 we wniosku) – jest nieprawidłowe,
  • obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 9a ustawy (pytanie nr 3 we wniosku) –jest nieprawidłowe,
  • zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o niedostatecznej kapitalizacji (pytanie nr 4 we wniosku) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 26 lutego 2015 r., nr IPTPB3/423-432/14-3/PM IPTPP2/443-910/14-3/DS (doręczonym w dniu 27 lutego 2015 r.), oraz pismem z dnia 13 marca 2015 r., nr IPTPB3/423-432/14-5/PM (doręczonym w dniu 13 marca 2015 r.) wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwania dnia 5 lutego 2015 r. i dnia 17 marca 2015 r. wpłynęły uzupełnienia wniosku złożone za pośrednictwem platformy ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami powiązanymi kapitałowo („Uczestnicy”) oraz z bankiem zawarł umowę cash poolingu („Umowa”). Umowa została zawarta w celu efektywniejszego zarządzania środkami finansowymi w grupie kapitałowej, obejmującej kilkanaście podmiotów. Na mocy Umowy, jeden z jej Uczestników („Agent”) będzie:

  1. nabywał od banku jego wierzytelności wobec pozostałych Uczestników Umowy (w tym od Wnioskodawcy), których rachunki bankowe wykażą saldo ujemne („Wierzytelności”),
  2. przejmował zobowiązania banku wobec Uczestników Umowy (w tym od Wnioskodawcy), jeżeli ich rachunki bankowe wykażą saldo dodatnie („Zobowiązania”).

Transakcje nabywania od banku Wierzytelności i przejmowania Zobowiązań będą dokonywane według ich wartości nominalnej oraz według stanu na koniec każdego dnia roboczego. Jeżeli wskazane wyżej transakcje doprowadzą do dodatniego salda na rachunku Agenta na koniec dnia roboczego (Agent przejmie Zobowiązania o większej wartości niż przeniesione na niego Wierzytelności), bank będzie naliczał Agentowi odsetki od kwoty tej różnicy, w wysokości określonej w umowie. Natomiast w przypadku ujemnego salda na rachunku Agenta (przeniesione Wierzytelności będą przewyższały przejęte przez Agenta Zobowiązania), bank będzie pobierał odsetki od kwoty stanowiącej ujemne saldo. Rozliczenia ww. odsetek będą następuje dokonywane między Agentem oraz Uczestnikami Umowy. Rozliczenie, zarówno w przypadku odsetek od Zobowiązań jak i odsetek od Wierzytelności, będzie polegało na przekazywaniu ich części na rachunki bankowe Uczestników. Oznacza to, że różnica pomiędzy wartością przekazywanych odsetek, a odsetek naliczanych na rachunku Agenta będzie stanowiła jego wynagrodzenie („Wynagrodzenie”). Uczestnicy Umowy dokonują na rzecz innych Uczestników nieodpłatnych poręczeń. Wszyscy Uczestnicy pozostają w konsekwencji solidarnie zobowiązani względem Banku. Wnioskodawca wskazuje również, że ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym związanych z Umową – rachunku cash pooling-owego – ponoszone będą zarówno wydatki związane z prowadzeniem działalności bieżącej, jak i koszty wytwarzania nowych środków trwałych.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca zawarł następujące informacje.

  1. Zgodnie z umową Spółki przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy według PKD jest:
    • PKD 22.2 – produkcja wyrobów z tworzyw sztucznych,
    • PKD 23.6 – produkcja wyrobów z betonu, cementu i gipsu,
    • PKD 25.61.Z – obróbka metali i nakładanie powłok na metale,
    • PKD 28.96.Z – produkcja maszyn do obróbki gumy lub tworzyw sztucznych oraz wytwarzania wyrobów z tych materiałów,
    • PKD 31.01.Z – produkcja mebli biurowych i sklepowych,
    • PKD 35.1 – wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucja i handel energią elektryczną,
    • PKD 41 – roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków,
    • PKD 42.2 – roboty związane z budową rurociągów, linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych,
    • PKD 42.9 – roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej,
    • PKD 43.9 – pozostałe specjalistyczne roboty budowlane,
    • PKD 46 – handel hurtowy, z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi,
    • PKD 47.9 – sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami,
    • PKD 52.10.B – magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów,
    • PKD 55.1. – hotele i podobne obiekty zakwaterowania,
    • PKD 55.20.Z – obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania,
    • PKD 62.0 – działalność związana z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz działalność powiązana,
    • PKD 64.19.Z – pozostałe pośrednictwo pieniężne,
    • PKD 64.91.Z – leasing finansowy,
    • PKD 66.19.Z – pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
    • PKD 68 – działalność związana z obsługą rynku nieruchomości,
    • PKD 69 – działalność prawnicza, rachunkowo-księgowa i doradztwo podatkowe,
    • PKD 70.2 – doradztwo związane z zarządzaniem,
    • PKD 71.12.Z – działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,
    • PKD 71.20 – badanie i analizy techniczne,
    • PKD 72.19.Z – badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,
    • PKD 72.20.Z – badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych,
    • PKD 73.1 – reklama,
    • PKD 73.20.Z – badanie rynku i opinii publicznej,
    • PKD 74.10.Z – działalność w zakresie specjalistycznego projektowania,
    • PKD 74.30.Z – działalność związana z tłumaczeniami,
    • PKD 77.3 – wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych,
    • PKD 78 – działalność związana z zatrudnieniem,
    • PKD 85.59 – pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Wnioskodawca zamierza wybudować i eksploatować biogazownię co będzie jego podstawową działalnością.
  2. Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.
  3. Wnioskodawca zawarł umowę zarządzania saldami netto dla grupy firm na podstawie, której bank umożliwia posiadaczom rachunków i agentowi dokonywania transakcji w ciężar sumy sald. Zgodnie z Umową, bank przenosi na Agenta Wierzytelności przysługujące mu wobec każdego z Posiadaczy rachunków, których rachunek wykazuje saldo ujemne według stanu na koniec każdego dnia roboczego i według ich wartości nominalnej, bez konieczności zawierania odrębnej umowy. Jednocześnie Bank obciąży rachunek Agenta kwotą stanowiącą wartość nominalną nabytych Wierzytelności z tytułu zapłaty za Wierzytelności. Ponadto, w przypadku przejęcia przez Agenta od Banku jego Zobowiązania wobec każdego z Posiadaczy rachunku, którego rachunek wskazuje saldo dodatnie na koniec dnia roboczego i według wartości nominalnej, Bank w momencie przejęcia Zobowiązania uzna rachunek Agenta kwotą stanowiącą wartość nominalną Zobowiązania z tytułu zapłaty za przejęte Zobowiązanie. W przypadku, gdy po przejęciu Zobowiązań przez Agenta i przeniesieniu Wierzytelności na Agenta, różnica pomiędzy wysokością Wierzytelności i Zobowiązania stanowić będzie saldo dodatnie, Bank naliczy odsetki od tej kwoty. Natomiast jeśli saldo będzie ujemne bank pobierze odsetki od tej kwoty. Obciążenie lub uznanie rachunku z tytułu odsetek przez Bank będzie odbywać się za okresy rozliczeniowe do 5 dnia każdego miesiąca. Zgodnie z Umową bank dokonuje rozliczeń odsetek pomiędzy Agentem oraz pozostałymi Uczestnikami w ten sposób, że za każdy dzień kiedy łączna kwota przeniesionych na Agenta Wierzytelności będzie większa niż łączna kwota przeniesionych Zobowiązań, Bank obciąży rachunek Uczestnika i uzna rachunek Agenta zgodnie z przyjętym w Umowie wzorem. W przypadku gdy łączna kwota przeniesionych na Agenta Wierzytelności będzie mniejsza niż łączna kwota przeniesionych Zobowiązań, Bank uzna rachunek Uczestnika i obciąży rachunek Agenta zgodnie z przyjętym w Umowie wzorem.
  4. Uczestnicy cash poolingu, którzy są podatnikami podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Niektóre z podmiotów są spółkami osobowymi, niebędącymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.
  5. Pomiędzy Wnioskodawcą a Bankiem nie występują powiązania, o których mowa w przepisach art. 11 Ustawy CIT, są to powiązania, o których mowa w przepisach art. 11 ust. 4 pkt 2) Ustawy CIT.
  6. W ramach struktury cash poolingu będą brać udział:
    • x S.A. z siedzibą w x.
    • x spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. z siedzibą w x,
    • x spółka z ograniczoną odpowiedzialności sp. k. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x spółka z ograniczoną odpowiedzialności sp.k. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x,
    • x sp. z o.o. z siedzibą w x.
  7. Na dzień złożenia uzupełnienia wniosku odsetek i innych należności nie przekracza limitów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT.
  8. Wszystkie rozliczenia w ramach cash poolingu będą dokonywane w polskich złotych w oparciu o prowadzone rachunki.
  9. Wnioskodawca na chwilę obecną posiada środki trwałe w budowie, w szczególności inwestuje w budowę biogazowni. Wnioskodawca prowadzi ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla celów podatkowych.
  10. Odsetki, które są naliczane na rachunku bankowym nie są zaliczane do wartości początkowej środków trwałych.
  11. Bank, z którym została zawarta umowa cash poolingu ma siedzibę na terytorium Polski...
  12. Wnioskodawca, jako Uczestnik Umowy, nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia. Jedynym przysporzeniem jakie otrzyma w ramach Umowy są odsetki bankowe. Agent otrzymuje wynagrodzenie w postaci części odsetek naliczonych przez Bank, według następujących zasad: Rachunek Agenta jest obciążany za każdy dzień kiedy łączna kwota przeniesionych na niego Wierzytelności jest mniejsza od łącznej kwoty przeniesionych Zobowiązań według wzoru:

A = (łączna wartość Wierzytelności) – (łączna wartość Zobowiązań) x Y/365,

Gdzie Y to określona w Umowie liczba. Rachunek Agenta jest uznawany za każdy dzień kiedy łączna kwota przeniesionych na niego Wierzytelności jest większa od łącznej kwoty przeniesionych Zobowiązań według wzoru:

B = (łączna wartość Wierzytelności) – (łączna wartość Zobowiązań) x X/365, Gdzie X to określona w Umowie liczba. Kwota, która zostanie na rachunku Agenta po dokonaniu powyższych uznań i obciążeń (B – A) będzie stanowić jego wynagrodzenie.

W piśmie z dnia 17 marca 2015 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca zaznaczył, że nie jest dla Niego kwestią zrozumiałą jakie podmioty należy rozumieć przez „podmioty kwalifikowane w stosunku do Wnioskodawcy w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT”. Niemniej jednak Wnioskodawca wskazał, że pomiędzy Wnioskodawcą a częścią Uczestników Umowy występują powiązania, o których mowa w przepisach art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT. Podmioty te jednak nie udzielały Wnioskodawcy pożyczek w rozumieniu kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy pomimo tego, że z rachunku bankowego prowadzonego na potrzeby zwartej Umowy pokrywane są koszty wytworzenia środka trwałego (inwestycji), odsetki naliczane na tym rachunku bankowym (oraz z niego uiszczane) mogą być rozliczane jako koszt podatkowy z bieżącej działalności...
  2. Czy do wartości transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Agentem, która powinna być brana pod uwagę pod kątem obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a Ustawy CIT wliczane jest tylko Wynagrodzenie Agenta, czy do wartości transakcji należy wliczyć także nominalną wartość transferowanych środków finansowych między rachunkami bankowymi Wnioskodawcy i Agenta...
  3. Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a Ustawy CIT, w zakresie przepływów pieniężnych realizowanych pomiędzy Uczestnikami w ramach cash poolingu lub w związku z udzieleniem innym Uczestnikom nieodpłatnych poręczeń...
  4. Czy w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym mają zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 piet 61 dotyczące „niedostatecznej kapitalizacji” Ustawy CIT...
  5. Czy w związku z rozliczaniami w ramach struktury cash poolingu na Wnioskodawcy ciąży obowiązek wystawiania faktur VAT...
  6. Czy udzielane Wnioskodawcy przez poszczególnych Uczestników struktury cash poolingu poręczenia stanowią przychód z nieodpłatnych lub częściowo nieodpłatnych świadczeń na gruncie Ustawy CIT...

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował pytanie nr 4, stwierdzając, że dotyczy ono stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2015 r.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 2, 3 i 4, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy (po uzupełnieniu),

Ad. 2

do wartości transakcji, która powinna być brana pod uwagę pod katem obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej wliczane jest tylko wynagrodzenie Agenta. Natomiast do wartości tej transakcji nie jest wliczana wartość nominalna środków finansowych transferowanych między rachunkami bankowymi Uczestników.

Ad. 3

Wnioskodawca nie jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a Ustawy CIT, w zakresie przepływów pieniężnych realizowanych pomiędzy Uczestnikami w ramach cash poolingu ani w związku z udzieleniem innym Uczestnikom nieodpłatnych poręczeń.

Ad. 4

w przedstawionym przez Niego stanie faktycznym, nie będą miały zastosowania przepisy Ustawy CIT dotyczące „niedostatecznej kapitalizacji” Ustawy CIT.

Cash pooling jest umową o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową lub umową konsolidacji rachunków bankowych. Cash pooling polega na pokrywaniu niedoborów pieniężnych jednej spółki z nadwyżek wypracowanych przez inną spółkę z grupy. Mechanizm ten opiera się na przesyłaniu zasobów pieniężnych spółek na jedno wspólne konto, którym zarządza agent (pool leader), np. bank lub podmiot wchodzący w skład grupy kapitałowej. Jego zadaniem jest takie rozplanowanie posiadanych środków, by pokryte zostały ewentualne braki na kontach poszczególnych spółek w grupie (stron umowy). Umowa cash poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Kodeks cywilny nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu kontraktu. W operacjach cash pooling występują podmioty, wśród których niektóre posiadają wolne środki finansowe, natomiast inne posiadają niedobór tych środków oraz podmioty występujące w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy zostaną one wykorzystane na spłatę zadłużenia, w jakiej wysokości i którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji. Odnosząc się do kosztów związanych z cash poolingiem Wnioskodawca wskazuje, że umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu, dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro umowa cash poolingu nie została odrębnie opodatkowana w Ustawie CIT, zastosowanie do niej znajdują zasady ogólne. W związku z tym, pokrywanie niedoborów na rachunkach bankowych części spółek grupy przez spółki, u których wstępują nadwyżki na rachunkach bankowych traktować należy jako niedefinitywny transfer środków finansowych. Taka „pożyczka” (transfer środków finansowych) nie stanowi definitywnego przyrostu majątku podatnika i z tego względu stanowi zdarzenie obojętne pod względem prawnopodatkowym. W konsekwencji, nie będzie ona powiększała kwoty transakcji w rozumieniu art. 9a ust. 1 Ustawy CIT między Agentem a Uczestnikami. Do kwoty tej transakcji wliczane będzie tylko określone w umowie Wynagrodzenie Agenta. Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego.

Przykładowo Wnioskodawca wskazuje interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 stycznia 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-19/10/MS) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2009 r. (sygn. IPPB3/423-640/09-3/PD).

Ad.3

Aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji podatkowej, konieczne jest jednoczesne ziszczenie się dwóch warunków. Po pierwsze, musimy mieć do czynienia z transakcją oraz po drugie – taka transakcja musi mieć miejsce między podmiotami powiązanymi.

Pojęcie „transakcji” nie jest zdefiniowane w treści ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w konsekwencji należy odnieść się do potocznego rozumienia tego pojęcia. Co do zasady pod pojęciem „transakcja” rozumie się:

  1. operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług,
  2. umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów i usług; też zawarcie takiej umowy (tak: Słownik Języka Polskiego. PWN, wyd. internetowe: http://sjp.pwn.pl). W konsekwencji pod pojęciem „transakcji” należy rozumieć umowę lub umowy zawarte z tym samym partnerem lub tymi samymi partnerami, przedmiotem której lub których są dobra i usługi objęte określoną ceną. Z przedstawionej definicji słowa „transakcja” wynika, że jest to każda operacja związana ze zdarzeniami handlowymi oraz wynikająca z zawartych umów i porozumień. Oznacza to, że „transakcją” w rozumieniu tych przepisów może być, np. umowa nabycia lub sprzedaży jednego dobra, umowa sprzedaży szeregu dóbr lub wykonanie szeregu usług, dla których określono łączną cenę, czy też umowa pożyczki, itp.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca wejdzie wraz z podmiotami powiązanymi, do struktury cash poolingu mającej na celu zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawy płynności finansowej Uczestników, w tym Wnioskodawcy. Agent występuje, więc niejako w charakterze pośrednika, nie wstępuje natomiast w stosunek z konkretnym Uczestnikiem, określający konkretne kwoty pożyczek oraz stopę oprocentowania. W wyniku tej struktury nie pojawia się zatem żadne transakcje pomiędzy uczestnikami w rozumieniu art. 9a Ustawy CIT.

Biorąc pod uwagę charakter umowy cash poolingu i jej cele – należy stwierdzić, że w związku z uczestnictwem w przedstawionym systemie na Wnioskodawcy nie będzie spoczywał obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a Ustawy CIT, ponieważ pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami struktury nie dojdzie do zawierania transakcji.

Ad. 4

Ustawa CIT w art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz w art. 16 ust. 1 pkt 61 zawiera ograniczenia dotyczące kwalifikowania jako koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca lub przez spółkę siostrę (niedostateczna kapitalizacja). Pożyczkę definiuje natomiast art. 16 ust. 7b Ustawy CIT.

Zgodnie z nim przez pożyczkę należy rozumieć umowę, w której dający pożyczkę, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy a biorący zobowiązuje się zwrócić tę sama ilość pieniędzy. Jak już Wnioskodawca wskazał wcześniej, definicja ta nie może odnosić się do umowy cash poolingu, ponieważ brak jest tu zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. W konsekwencji, uczestnik cash poolingu nie wie, w jaki sposób zostaną rozdysponowane posiadane przez niego wolne środki finansowe i do którego Uczestnika Umowy zostaną przetransferowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana strona transakcji.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w określonych sytuacjach Agent będzie zobowiązany do zapłaty odsetek na rzecz jednego z Uczestników. Źródłem powstania obowiązku do zapłaty odsetek nie będzie jednakże pożyczka udzielona Agentowi przez tegoż Uczestnika. Wierzytelność powstanie w wyniku zsumowania wartości Zobowiązań i wartości Wierzytelności oraz zostanie przekazana na rzecz konkretnego Uczestnika. Agent występuje więc niejako w charakterze pośrednika, nie wstępuje natomiast w stosunek z konkretnym Uczestnikiem, określający konkretnie kwoty pożyczek oraz stopę oprocentowania.

W związku z tym, że umowy cash poolingu nie można utożsamiać z umową pożyczki, do sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę, nie będą miały zastosowania przepisy Ustawy CIT o „niedostatecznej kapitalizacji”.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdzają wyroki sądów administracyjnych. Przykładowo Wnioskodawca wskazuje wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu o sygn. akt: I SA/Wr 1946/13, I SA/Wr 1945/13, I SA/Wr 2008/13, I SA/Wr 2007/13.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie:
  • możliwości wliczenia do wartości transakcji wynagrodzenia Agenta pod kątem obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a (pytanie nr 2 we wniosku) – jest nieprawidłowe,
  • obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 9a ustawy (pytanie nr 3 we wniosku) – jest nieprawidłowe,
  • zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o niedostatecznej kapitalizacji (pytanie nr 4 we wniosku) – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: „updop”), podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

  1. określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),
  2. określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,
  3. metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
  4. określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach – w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
  5. wskazanie innych czynników – w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji zostały uwzględnione te inne czynniki, a w przypadku zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze – w szczególności przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach,
  6. określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Powyższy obowiązek, na podstawie art. 9a ust. 2 updop, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

  1. 100 000 EURO – jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
  2. 30 000 EURO – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
  3. 50 000 EURO – w pozostałych przypadkach.

Definicja podmiotów powiązanych została umieszczona w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak, jeżeli:

  1. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
  2. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
  3. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów, albo
  4. podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
  5. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów,

–i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 11 ust. 5a omawianej ustawy posiadanie udziałów w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%.

Natomiast na podstawie art. 11 ust. 5b tej ustawy; określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą.

Z uwagi na powyższe, konieczność sporządzenia dokumentacji cen transferowych zachodzi w przypadku, gdy spełnione są kumulatywnie następujące warunki:

  1. dochodzi do transakcji,
  2. transakcja jest realizowana pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz
  3. łączna kwota transakcji przekracza kwoty wskazane w art. 9a ust. 2 updop.

W związku z brakiem legalnej definicji pojęcia „transakcja”, Wnioskodawca posłużył się na definicją tego pojęcia zawartą w Słowniku Języka Polskiego, zgodnie z którą transakcja to: „operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też zawarcie takiej umowy”.

W ocenie tutejszego Organu, pojęcie transakcja jest pojęciem o znaczeniu szerszym od wskazanego przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji. Pojęcie to obejmuje bowiem wszelkiego rodzaju operacje i czynności dokonywane przez podmioty oraz wszelkie świadczenia i przepływy między tymi podmiotami. Pojęcie transakcji dotyczy obrotu dobrami i usługami, nie ogranicza się jednak tylko do sprzedaży bądź kupna towarów lub usług.

Pojęcie transakcji w rozumieniu art. 9a updop należy rozpatrywać w kontekście celu tego przepisu. Dokumentacja podatkowa dokonywanych przez podmioty powiązane transakcji przedstawiać ma warunki dokonywanych transakcji w celu ich porównania z warunkami stosowanymi przez podmioty niezależne w porównywalnych okolicznościach. Wskazać należy ponadto, że zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok z 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1319/10) „przepis art. 9a u.p.d.o.p. pełni funkcję gwarancyjną, to znaczy, że gwarantuje podmiotom powiązanym, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4, a także art. 11 ust. 5 u.p.d.o.p., że przedłożenie merytorycznie poprawnej dokumentacji, pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych”.

Analizując charakter tej umowy i jej cele – należy stwierdzić, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnienie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Zatem faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych między podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych między podmiotami uczestniczącymi w tym Systemie.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazania, nawet w sytuacji, gdy warunki umowy, np. wysokość oprocentowania odsetek ustala niepowiązany z Uczestnikami Systemu bank, transfery środków między Uczestnikami Systemu mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych. Przez warunki podlegające badaniu należy rozumieć zarówno wysokość odsetek, jak i poziom zadłużenia.

Celem opisanej umowy jest ograniczenie – u podmiotów uczestniczących w takim porozumieniu – kosztów związanych z finansowaniem prowadzonej przez nie działalności. Jeżeli dzięki tej umowie u każdego z Uczestników Systemu (w tym Wnioskodawcy) saldo odsetek otrzymanych nad odsetkami zapłaconymi jest wyższe od analogicznego salda, jakie podmiot taki zrealizowałby, gdyby w umowie nie uczestniczył, lecz pożyczał środki finansowe na prowadzoną działalność i jednocześnie lokował swoje środki, dokonując tych czynności z podmiotami niepowiązanymi według zasad rynkowych, to należy przyjąć, że dzięki tej umowie wyżej wspomniany cel jest zrealizowany. Jednakże w każdym indywidualnym przypadku wymagałoby oceny to (co zrealizować można tylko w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym), czy stopień korzyści w postaci oszczędności związanych z uczestniczeniem przez podmioty w tej umowie jest adekwatny do angażowanych przez podmioty środków finansowych. W przypadku, gdy wzajemne świadczenia uczestników umowy są ekwiwalentne, to – zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1186) – organy podatkowe nie dokonają korekty cen przedmiotów takich transakcji i dochodu podmiotów w niej uczestniczących.

Stwierdzenie, czy postanowienia danej umowy odbiegają od warunków rynkowych, może wymagać w konkretnym przypadku porównania treści swobodnie zawartych umów ze standardowymi warunkami, określonymi w ofercie bankowej. W szczególności prawdopodobieństwo, że umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje, kiedy administratorem rozliczeń staje się podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania Systemu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty przystępujące do tego porozumienia i będące podmiotami powiązanymi. Warunki ustalania wynagrodzenia dla Uczestnika Systemu (podmiotu powiązanego z pozostałymi uczestnikami) pełniącego jednocześnie funkcje Lidera (Agenta) powinny odzwierciedlać warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne.

W przedmiotowej sprawie wynagrodzenie związane ze świadczeniem usług cash poolingu należy się Agentowi, który jest podmiotem powiązanym z Uczestnikami systemu. Kwestia stosowania art. 11 Ustawy w odniesieniu do wzajemnych rozliczeń dokonywanych w ramach Umowy cash poolingu pomiędzy Uczestnikami systemu będącymi podmiotami powiązanymi powinna podlegać badaniu przez organy podatkowe/organy kontroli skarbowej, które na podstawie zebranych materiałów w toku prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego mogą ocenić, czy w danej sytuacji zachodzą okoliczności umożliwiające zastosowanie art. 11 Ustawy, do oszacowania dochodów Spółki.

Innymi słowy z konstrukcji przedstawionej Umowy cash poolingu nie wynika wprost brak możliwości stosowania art. 11 w odniesieniu do przepływów pieniężnych, o których mowa w zapytaniu Spółki.

Odnośnie stosowania przepisu art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do opisanego przez Spółkę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że przepis ten nie wyłącza obowiązku dokumentowania transakcji między podmiotami powiązanymi dokonywanych w ramach umów opartych o system zarządzania płynnością finansową. Dokumentacja taka powinna zawierać te informacje, które będą niezbędne do oceny, czy podatnik uczestniczący w takiej umowie (tu: Spółka) osiąga wyższe korzyści (np. w postaci niższych kosztów), niż gdyby lokował i pożyczał środki finansowe od podmiotów z nim niepowiązanych. Zarazem, z dokumentacji tej wynikać powinien ekwiwalentny charakter takiej umowy.

Reasumując, w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w przedstawionym Systemie Zarządzania Płynnością, na Spółce będzie spoczywał obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a updop, jeżeli wartość transakcji między Uczestnikami Systemu przekroczy w danym roku podatkowym wartości określone w art. 9a ust. 2 updop.

Przy czym, w opinii tutejszego Organu pod uwagę – w kontekście zawartego w art. 9a updop pojęcia transakcji – należy brać łączną wartość wszystkich przepływów pieniężnych pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy i innych uczestników w ramach opisanej struktury, a nie wartość samych odsetek (w naszym przypadku tylko wynagrodzenia Agenta).

Przechodząc natomiast do kwestii dotyczącej przepisów ustawy o niedostatecznej kapitalizacji, należy stwierdzić, że regulują je przepisy art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej ustawa o updop).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się:

  • odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni;
  • odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Zatem ograniczeniom przewidzianym w powyższej regulacji podlegają odsetki od pożyczek udzielanych spółce (pożyczkobiorcy) przez określoną grupę podmiotów (pożyczkodawców), tj.:

  1. podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów spółki,
  2. podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów spółki,
  3. spółkę-siostrę”, jeżeli w obydwu spółkach (pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy) ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada co najmniej 25% udziałów spółki.

W przypadku przekroczenia przez spółkę (pożyczkobiorcę) wartości zadłużenia, odpowiadającej wartości jej kapitału własnego, odsetki od pożyczek zaciągniętych od podmiotów wskazanych powyżej nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów w proporcji, w jakiej kwota pożyczki przekracza tę wartość.

Przy czym, zgodnie z art. 16 ust. 6, wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, posiadanych udziałów (akcji) w spółce określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują danemu podmiotowi; przepis art. 11 ust. 5b stosuje się odpowiednio. W przypadku wspólnika spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, niebędącego akcjonariuszem uważa się, że ten wskaźnik procentowy pozostaje spełniony bez względu na wielkość jego udziału w tej spółce.

Przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 15c, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę; pochodnych instrumentów finansowych nie uważa się za pożyczkę w rozumieniu tego przepisu (art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 7g, wartość zadłużenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, pomniejsza się o wartość pożyczek udzielonych podmiotom powiązanym, wskazanym w tych przepisach.

Z kolei w myśl, art. 16 ust. 7h, wartość kapitału własnego, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, określa się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, o których mowa w tych przepisach, bez uwzględnienia kapitałów z aktualizacji wyceny oraz części kapitału własnego pochodzącego z otrzymanych pożyczek podporządkowanych. Wartość tę pomniejsza się o wartość kapitału zakładowego spółki lub funduszu udziałowego w spółdzielni, jaka nie została na ten kapitał lub fundusz faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, przysługującymi wspólnikom wobec tej spółki lub członkom wobec tej spółdzielni, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Zauważyć należy, że umowa cash poolingu to forma zarządzania finansami, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy. Celem tego typu narzędzia finansowego jest minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy.

Polskie przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do umowy cash poolingu. Stąd też umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie polskich przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych. Otrzymane przez podmiot środki finansowe podlegają zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami powiązanymi kapitałowo („Uczestnicy”) oraz z bankiem zawarł umowę cash poolingu („Umowa”). Umowa została zawarta w celu efektywniejszego zarządzania środkami finansowymi w grupie kapitałowej, obejmującej kilkanaście podmiotów. Na mocy Umowy, jeden z jej Uczestników („Agent”) będzie:

  1. nabywał od banku jego wierzytelności wobec pozostałych Uczestników Umowy (w tym od Wnioskodawcy), których rachunki bankowe wykażą saldo ujemne („Wierzytelności”),
  2. przejmował zobowiązania banku wobec Uczestników Umowy (w tym od Wnioskodawcy), jeżeli ich rachunki bankowe wykażą saldo dodatnie („Zobowiązania”).

Transakcje nabywania od banku Wierzytelności i przejmowania Zobowiązań będą dokonywane według ich wartości nominalnej oraz według stanu na koniec każdego dnia roboczego. Jeżeli wskazane wyżej transakcje doprowadzą do dodatniego salda na rachunku Agenta na koniec dnia roboczego (Agent przejmie Zobowiązania o większej wartości niż przeniesione na niego Wierzytelności), bank będzie naliczał Agentowi odsetki od kwoty tej różnicy, w wysokości określonej w umowie. Natomiast w przypadku ujemnego salda na rachunku Agenta (przeniesione Wierzytelności będą przewyższały przejęte przez Agenta Zobowiązania), bank będzie pobierał odsetki od kwoty stanowiącej ujemne saldo. Rozliczenia ww. odsetek będą następuje dokonywane między Agentem oraz Uczestnikami Umowy. Rozliczenie, zarówno w przypadku odsetek od Zobowiązań jak i odsetek od Wierzytelności, będzie polegało na przekazywaniu ich części na rachunki bankowe Uczestników. Oznacza to, że różnica pomiędzy wartością przekazywanych odsetek, a odsetek naliczanych na rachunku Agenta będzie stanowiła jego wynagrodzenie („Wynagrodzenie”). Uczestnicy Umowy dokonują na rzecz innych Uczestników nieodpłatnych poręczeń. Wszyscy Uczestnicy pozostają w konsekwencji solidarnie zobowiązani względem Banku. Wnioskodawca wskazuje również, że ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym związanych z Umową – rachunku cash pooling-owego – ponoszone będą zarówno wydatki związane z prowadzeniem działalności bieżącej, jak i koszty wytwarzania nowych środków trwałych. Na chwilę obecną odsetki i inne należności nie przekraczają limitów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT. Wszystkie rozliczenia w ramach cash poolingu będą dokonywane w polskich złotych w oparciu o prowadzone rachunki. Wnioskodawca na chwilę obecną posiada środki trwałe w budowie, w szczególności inwestuje w budowę biogazowni. Wnioskodawca prowadzi ewidencję środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dla celów podatkowych. Odsetki, które są naliczane na rachunku bankowym nie są zaliczane do wartości początkowej środków trwałych. Wnioskodawca, jako Uczestnik Umowy, nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia. Jedynym przysporzeniem jakie otrzyma w ramach Umowy są odsetki bankowe. Agent otrzymuje wynagrodzenie w postaci części odsetek naliczonych przez Bank.

Odnosząc powołane wyżej normy prawne - obowiązujące począwszy od 1 stycznia 2015 r. – do przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że uprawnienie Spółki do korzystania ze środków finansowych w ramach opisanej we wniosku struktury cash poolingu upoważnia do stwierdzenia, że w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będziemy mieli do czynienia z pożyczką w rozumieniu definicji zawartej w art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jeżeli zatem, podmioty zawierające Umowę są podmiotami wskazanymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych to przepisy te w niniejszej sprawie mogą znaleźć zastosowanie.

Tym samym, w sytuacji gdy Spółka będzie wykazywała saldo debetowe, a także łączna wartość zadłużenia wobec podmiotów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przekroczy wartości w nich wymienione, wówczas w odniesieniu do odsetek płaconych w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu znajdą zastosowanie ograniczenia w zakresie niedostatecznej kapitalizacji. Jeżeli natomiast w momencie zapłaty odsetek Spółka nie będzie zadłużona wobec podmiotów powiązanych, bowiem zadłużenie wobec tych podmiotów już spłaciła, przepisy o niedostatecznej kapitalizacji nie będą miały zastosowania.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Końcowo tutejszy Organ zauważa, że przeanalizował powołane przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacje indywidualne oraz wyroki sądów administracyjnych. Przy czym wskazać należy, że powołane orzeczenia sądów administracyjnych i interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego dotyczą indywidualnych spraw innych podmiotów oraz innych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych niż przedstawione we wniosku.

Podkreślić należy również, że orzeczenia sądów administracyjnych nie mają charakteru powszechnie obowiązującej wykładni przepisów prawa podatkowego. Stosownie do treści art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego interpretację indywidualną.

Z kolei, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych należy wskazać, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące. Zatem, powołane przez Wnioskodawcę interpretacje nie mogą stanowić podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Jednocześnie problematyka dotycząca wysokości uiszczanej przez Wnioskodawcę opłaty, z uwagi na fakt, że nie wpływa na prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, nie została w toku niniejszego postępowania oceniona w ramach wykładni norm dokonywanych w postępowaniu interpretacyjnym. Organ w niniejszym postępowaniu, uznał, że wysokość uiszczonej opłaty (stanowiącą sumę kwot wpłaconych przy złożonym wniosku jak i przy jego uzupełnieniu) jest prawidłowa i to niezależnie od argumentów podniesionych przez Wnioskodawcę, co w konsekwencji, w obliczu nie dostrzeżenia przez Organ innych braków formalnych, skutkowało merytorycznym rozpoznaniem przedmiotowego wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.